OECD发布支柱二GloBE立法模板评注及示例，GloBE规则与美国GILTI制度如何共存尚不明确

编译：思迈特财税国际税收服务团队

3月14日，OECD发布了支柱二GloBE立法模板评注（目前只有英文版、共228页，以下简称“评注”），并辅以42个说明性示例对GloBE规则如何运作进行详细的解释。随后OECD发布了“GloBE实施框架征求意见稿”。不过令人遗憾的是，该评注并没有就GloBE规则与美国GILTI制度如何共存进行澄清。

背景

2021年12月20日，OECD发布《应对数字经济的税收挑战—全球反税基侵蚀（GLoBE，支柱二）立法模板》（以下简称"支柱二立法模板”）。GloBE规则建立了一个协调的税收制度，旨在确保大型跨国企业集团就其在每个辖区经营产生的所得支付最低水平的税款。当某一辖区的有效税率低于最低税率时，对在该辖区内产生的利润征收补足税。随同支柱二立法模板一起发布的还有“GloBE示范规则常见问题解答”、“支柱二GloBE立法模板简述”以及“GloBE规则关键操作条款概述”。该评注是2021年12月发布的支柱二立法模板后续工作的重要组成部分。

截至目前，"双支柱"方案已经得到包容性框架（141个成员）137个成员的支持。双支柱方案包括支柱一和支柱二：支柱一包括金额A和金额B，金额A还包括一个配套的税收确定性机制，其针对现行国际税收规则体系中的联结度规则和利润分配规则进行改革，将跨国企业集团剩余利润在全球进行重新分配。金额A被细化为13个模块，其中“收入来源和联结度立法模板”以及“税基确定立法模板”已经完成公众征求意见。支柱二包括基于国内法的GloBE规则（由收入纳入规则和低税支付规则构成）和基于税收协定的应税规则。收入纳入规则（IIR）和低税支付规则（UTPR）确保跨国企业的综合所得在各个辖区都至少承担15%的税负；应税规则（STTR）针对利息、特许权使用费等费用支付，确保此类费用支付的实际税率不低于9%。这三个规则的实施次序是：企业首先确定应税规则纳税义务，将应税规则下缴纳的税额计入总的有效税额，再基于实际税率的测算结果确定是否产生补足税义务，产生补足税义务时，则需要根据收入纳入规则和低税支付规则确定应缴纳补足税的实体和相应的辖区。

OECD税务主管帕斯卡尔·圣阿曼斯认为，该评注的发布是一项"重大成就”，随着支柱二立法模板及其评注的技术工作的完成，包容性框架成员现在拥有开始实施规则所需的所有工具。

主要内容

评注对支柱二立法模板进行了详细的解释，包括GloBE规则的适用范围；GLoBE所得或亏损的计算；调整后有效税额的计算；有效税率和补足税额的计算；税收征管；过渡规则；GloBE规则如何与公司重组和控股结构一起使用；GloBE规则如何与税收中性和分配制度一起使用等。评注还解释了为什么使用欧元来设置GLoBE阈值，并建议各辖区在实施GloBE规则时使用欧元来确定适用范围。然而，该评注认为，如果遇到法律方面或实施方面上的障碍，各辖区可以使用本国货币来设置GLoBE阈值，但该阈值必须每年更新一次。

此外，该评注还讨论了各辖区的现有规则与GLoBE规则的兼容性，包括国内最低补足税等措施以及符合IIR和UTPR等效条件的规则。

GloBE规则如何与美国GILTI制度共存一直是大家关心的问题，包容性框架在其2021年10月8日的声明中同意，将考虑美国GILTI制度与GloBE规则共存的条件，以确保公平的竞争环境。然而，评注并没有就GloBE与美国GILTI制度如何共存进行澄清。因为IIR是以美国规则为蓝本的，美国正试图修订GILTI制度，使其与GLoBE规则保持一致，但目前尚不清楚该修订法案能否顺利通过。

评注及其说明性示例在结构（章节）上与支柱二立法模板保持一致，为便于大家阅读和理解，我们特整理对照表如下：

下一步工作

为帮助各辖区税务机关实施GloBE规则，OECD随后发布了“GloBE实施框架征求意见稿”，其内容包括：进一步的征管指导；资料归档、数据收集和信息报告系统；以及降低跨国企业合规成本的方法，例如开发安全港规则。征求意见将于4月11日结束，OECD计划在4月底举行虚拟公众咨询会议。

根据OECD秘书长提交给G20财长和央行行长的税务报告显示，支柱二立法模板评注敲定后，OECD将于2022年3月底前发布应税规则（STTR）的立法模板草案及其评注。