荷兰已引入增值税采购型固定机构概念，货物或服务提供方纳税地点可能有变

日期：2021年4月16日  作者：吴青伦  作者单位：安永（中国）企业咨询有限公司

2020年底，荷兰政府颁布了《关于增值税固定机构的最新指导意见》（以下简称“新法令”），这是对2003年《关于增值税固定机构征管办法》（DGB2003-6237M）的更新。新法令的主要变化，在于引入了采购型固定机构，明确了总分机构间的交易不属于增值税征税范围，并对跨境增值税进项税额抵免提供了进一步指引。

新法令引入采购型固定机构概念

所谓固定机构，指企业在主要营业机构之外设立的其他接受、使用或提供服务的机构，具有永久性、拥有适当人力和技术资源等特点。实务中，固定机构主要用于判定服务的应税地，即纳税人应当在哪个欧盟成员国缴纳增值税。以《欧盟增值税指令》第44条为例，提供企业对企业（B2B）服务的应税地，应以接收服务的纳税人设立其主要营业机构的地点为准。但是，向纳税人在其主要营业机构所在地以外的地点设立的固定机构提供服务的，提供服务的应税地点则为该固定机构所在地。

根据职能不同，固定机构可分为销售型固定机构和采购型固定机构。销售型固定机构的职能是提供服务，类似于所得税中的常设机构概念；采购型固定机构的职能则是购买服务，类似于企业的成本中心。新法令颁布之前，荷兰税务机关并不认为采购型固定机构需要构成增值税上的固定机构。新法令生效后，荷兰的企业为自己购买货物或服务的机构，可以被视为采购型固定机构。

举例来说，A公司成立于德国，在荷兰设立为其德国总部提供后台服务的分支机构B公司，假设B公司从位于荷兰的C公司购买服务用于自己的需求，那么在新法令颁布之前，由于荷兰不承认B公司属于固定机构，C公司提供的服务需要在德国，即主营机构所在地缴纳税款。新法令生效后，荷兰B公司构成了采购型固定机构，根据欧盟增值税相关规定，C公司为B公司提供服务取得的收入，需要在荷兰缴纳增值税。此外，如果作为服务供应商的C公司并非在荷兰设立，根据反向征收机制，增值税的纳税义务将转移到荷兰B公司。也就是说，即使A公司和B公司没有在荷兰发生增值税应税销售业务，也有义务在荷兰进行增值税注册并提交增值税申报表。

需要注意的是，在欧盟层面尚未有明确的关于采购型固定机构构成要件的相关规定。但可以确定的是，新法令引入采购型固定机构概念后，将会增加企业的合规负担，尤其是目前没有在荷兰设立机构并进行增值税注册的企业。笔者建议有计划或已经在荷兰设立内部支持性机构的“走出去”企业，持续关注荷兰税务机关对采购型固定机构的政策规定，尽早分析可能存在的税务风险并及时作出调整。

笔者同时提醒，新法令引入采购型固定机构的概念后，企业可能会因税源分配问题，面临纳税调整。一旦出现此类争议，企业可申请复议或提起行政诉讼。

总分机构间交易不征增值税

在关于总分支机构交易的增值税处理上，新法令将欧洲法院的判决转化为荷兰国内法规。新法令援引欧洲福特信贷（Ford Credit Europe）银行案的判决，明确了分公司隶属于总公司，不能被视为独立的法人，总分机构之间的交易不属于欧盟增值税的征税范围。

如果总机构和分支机构设在同一国家，二者视为同一增值税纳税人并无争议。但如果总分机构设立在不同国家，总分机构之间的交易是否需要缴纳增值税呢？比如，美国S集团IT服务采购中心在瑞典设立了分支机构，该分支机构负责将外部采购来的IT服务处理为最终产品，提供给S集团内的其他公司。瑞典分支机构是固定机构，可以构成瑞典增值税汇总纳税集团的一部分。基于此，尽管美国中心与瑞典分支机构属于总分机构关系，但欧洲法院认为美国的采购中心为瑞典汇总纳税集团提供了应税劳务，应当按照进口劳务的规定在瑞典缴纳增值税。

新法令明确，对于S集团的判决不适用于荷兰。根据荷兰最高法院曾作出的判决，荷兰增值税汇总纳税集团可以延伸至荷兰境外的总部，即总部在境外但分支机构设立在荷兰境内，二者可视为一个纳税人在荷兰境内汇总缴纳增值税。由于荷兰增值税汇总纳税集团的特殊性质，境外总部与荷兰分支机构间发生的交易不属于荷兰增值税征税范畴。同理，如果荷兰总部与其境外分支机构间的交易，也被排除在荷兰增值税征税范围之外。

跨境交易增值税进项税额如何抵扣

根据新法令，荷兰企业向欧盟国家外的企业提供的金融和保险服务，增值税进项税额可以用于抵扣销项税额。但是，服务提供方必须确定接受服务的机构，审阅合同、订单形式和服务采购方的增值税识别号，采购方告知用以识别机构的信息，以及该固定机构是否为该服务的支付方等信息。如果无法根据提供的信息确定接收服务的机构，那么服务提供方就应该认定其总部为服务接收机构。此外，荷兰新法令进一步明确了跨境总分机构增值税进项税额抵扣的税务处理方式。

具体来说，假设位于法国的M公司在荷兰设立分支机构N公司。对于N公司完全因其自身业务产生的增值税进项税额，则可以基于N公司实际经营活动情况，在增值税销项税额中抵扣相应的进项税额。对于完全由总公司M公司业务产生的增值税进项税额，需要经过双重测试后确定能否用于抵扣N公司的增值税销项税额。如果增值税进项税额是由M公司和N公司的业务共同产生的，则进项税额的抵扣比例必须按照固定机构及其总部的增值税应税销售额来确定。

值得注意的是，根据新法令，如果将部分在荷兰产生的增值税进项税额归属于其境外机构，企业需要在境外机构和荷兰机构之间准确分摊成本，以确保增值税进项税额的准确抵扣。