中国香港税务局发布全球最低税条例草案，明年1月8日将提交立法会首读

概要

12月27日，中国香港税务局官网发布了《2024年税务（修订）（跨国企业集团的最低税）条例草案》（以下简称《条例草案》）。《条例草案》旨在落实OECD于2021年10月公布的“侵蚀税基和利润转移国际税务改革框架”（BEPS 2.0），以从2025年起实施全球最低税及香港最低补足税（HKMTT）。截至目前，超过140个辖区（包括香港）已接纳该改革框架，以应对数码化经济带来的税基侵蚀和利润转移风险。

在BEPS 2.0下，年度合并收入达7.5亿欧元或以上的大型跨国企业集团（范围内MNE集团）在每个有其业务营运的辖区均须缴纳至少15%的全球最低税。这可以减少大型MNE集团为逃避纳税义务而把利润转移至低税或不征税的辖区的动机，并减少不同辖区为吸引投资而争相降低利得税税率所引致的恶性竞争，从而创建更公平的税收环境。

实施HKMTT后，如范围内MNE集团在香港的有效税率不足15%，香港可以向集团在香港的实体征收补足税，将它们的有效税率提升至15%。否则，根据BEPS 2.0的规则，其他相关辖区便有权就这些低税的香港实体征收补足税。因此，实施HKMTT可捍卫香港的征税权，不会将之拱手让予其他辖区。范围内MNE集团亦无须在其有业务营运的其他辖区就其低税香港实体缴纳补足税，因而减轻他们的合规负担。征收补足税预计可由2027-2028年度起为政府每年带来约150亿元收入。

该《条例草案》的核心内容简要概述如下。

BEPS 2.0方案的支柱二

根据BEPS 2.0方案的支柱二，在紧接现时财年之前的4个财年中至少有2个财年合并收入达到7.5亿欧元或以上的MNE集团（范围内MNE集团）将被征收15%全球最低税。全球最低税将透过一套互锁的规则实施，分别为：

收入纳入规则（IIR） — 属主要规则，旨在向范围内MNE集团的母公司实体，就位于母公司实体所在辖区以外，而其有效税率低于15%的成员实体（低税成员实体）征收补足税；以及

低税利润规则（UTPR） — 属辅助措施，旨在确保所有未按IIR征收的补足税亦会被征收。

这些规则合称为全球反税基侵蚀规则（GloBE规则），旨在确保范围内MNE集团在其营运的每个辖区缴纳至少15%的最低税，从而削弱大型MNE集团为减少应缴税款，把利润转移至低税或不征税辖区的动机。规则亦可遏止各辖区为争取资金和投资，争相降低公司所得税税率的情况。

GloBE规则容许辖区按照GloBE的机制自行引入合格国内最低补足税（QDMTT）。如范围内MNE集团在其营运的某辖区的有效税率低于最低税率，该辖区即属低税辖区。已实施QDMTT的低税辖区，可优先向位于该辖区的低税成员实体收取补足税。否则，补足税将由另一个辖区透过实施IIR或UTPR征收。

香港的实施框架

为于香港实施GloBE规则，OECD颁布、订明全球最低税细则的《GloBE立法模板》会被直接纳入《税务条例》，并在切实可行范围内只作有限度及必要的修改。有关安全港、HKMTT及税收征管的条文（下称“其他GloBE相关条文”）亦根据OECD发布的注释和征管指南（下称“OECD GloBE规则文件”）而订定。

与OECD GloBE规则文件一致的释义

OECD GloBE规则文件须以能够补充《GloBE立法模板》和其他GloBE相关条文（下称“GloBE制度”）及厘清GloBE制度的释义及施行的方式，予以实施。这样可确保在香港实施的GloBE规则及HKMTT与国际间达成共识的目标结果一致，而这些规则亦会被OECD视为合资格规则。

范围内MNE集团

根据《GloBE立法模板》，GloBE规则和HKMTT只适用于范围内MNE集团。范围内MNE集团须厘定其成员实体的所在地和收入，并以每个辖区为基础计算有效税率。在计算有效税率时，该集团位于同一个辖区的成员实体的GloBE所得（或亏损）和经调整有效税额须合并计算。

补足税

范围内MNE集团就某低税辖区须缴纳的补足税，是以下两者之积：超额所得（即位于该辖区的所有成员实体的的GloBE所得（或亏损）的总和减去该辖区的基于实质的所得排除）；及补足税比率（即最低税率15%与该辖区的有效税率的差异）。

MNE实体的所在地

决定某实体是否位于香港对征收补足税至关重要。根据GloBE规则，实体的所在地就是其作为税收居民或其设立的地方。为确保在香港成立为法团或成员实体，和在香港境外成立或组成但通常在香港境内受管理或控制的实体在实施GloBE规则和HKMTT时可被视为位于香港，《税务条例》会加入为一般目的对“香港居民实体”的定义。这定义与香港签订的全面性避免双重课税协定或安排中就香港的“居民”定义普遍一致。在下述情况，某实体会被界定为香港的税收居民︰（1）如实体是公司 — 该实体是在香港成立为法团，或在香港境外成立为法团而通常在香港加以管理或控制；或（2）如属任何其他情况 — 该实体是根据香港法律组成，或以其他方式组成而通常在香港加以管理或控制。

上述定义的生效日期会追溯至2024年1月1日。这个安排让符合此定义的实体在整个2024财年可视作位于香港，从而减低其在2024年1月1日或之后开始的财年，于已经实施GloBE规则的其他辖区面临被征收补足税的风险。

GloBE规则的征税机制

1、收入纳入规则（IIR）

在IIR下，总部设于香港的范围内MNE集团的最终母公司实体、总部设于外地的范围内MNE集团的香港中间母公司实体（因其最终母公司实体位于没有实施IIR的辖区），或范围内MNE集团位于香港的被少数持股母公司实体（不论该集团的最终母公司实体及中间母公司实体是否须按IIR课税），会被征收补足税。这些母公司实体会根据IIR，按它们对其位于香港以外的低税成员实体的拥有权权益被征收补足税。除位于香港以外的低税成员实体外，范围内MNE集团亦可能须就位于香港以外的低税辖区或在该等辖区营运的合资企业、合资企业子公司和无国别成员实体（统称“其他实体”）按IIR在香港被征收补足税。

IIR补足税在2025年1月1日或之后开始的财年起征收。

2、低税利润规则（UTPR）

在UTPR下，补足税以施加补加税形式进行等额调整征收。UTPR下分配至香港的补足税，除非范围内MNE集团指明一个或多于一个香港成员实体缴纳UTPR补足税，否则，会按照该集团的香港成员实体的雇员人数及有形资产价值的相应比例，向这些实体征收UTPR补足税。

实施UTPR的日期，将由财经事务及库务局局长稍后指定。

香港最低补足税（HKMTT）的征税机制

HKMTT的运作与GloBE规则相符。HKMTT可优先于以IIR和UTPR，向范围内MNE集团位于香港或在香港营运的低税成员实体或其他实体征收补足税。投资实体和保险投资实体被排除在HKMTT的适用范围之外，以维持这些实体的税收中立性。除非范围内MNE集团指明一个或多于一个香港成员实体缴纳HKMTT，否则，会按照该集团的香港成员实体的GloBE所得的相应比例，向这些实体分配和征收HKMTT。

HKMTT的设计符合QDMTT的要求，以便按HKMTT缴纳的补足税税款可抵免根据GloBE规则所征收的补足税。如符合若干的条件，范围内MNE集团可受惠于QDMTT安全港，让集团根据GloBE规则在香港的应缴补足税被视为零，从而让集团无须在香港进行GloBE计算工作，减轻其税务合规负担。

HKMTT在2025年1月1日或之后开始的财年起征收。

补足税的性质

根据GloBE规则在香港征收的补足税及HKMTT会被视为利得税，因此税款征收、处理反对和上诉等在《税务条例》订明的税收征管机制便能适用于补足税。在适用的情况下，范围内MNE集团亦可利用香港签订的全面性避免双重课税协定或安排订明的相互协商程序机制，处理有关的跨境争议。

安全港

OECD已设立安全港，在符合若干条件的情况下，免除范围内MNE集团进行完整的GloBE计算工作。香港设有过渡CbCR安全港、过渡UTPR安全港、QDMTT安全港，以及适用于非重要成员实体（NMCE）的简化计算安全港，以减轻范围内MNE集团的合规负担。

税务合规与征管

为减轻合规负担，有关GloBE规则和HKMTT的申报要求和征管规定在切实可行范围内会尽量划一。实施GloBE规则和HKMTT的税收征管框架会利用《税务条例》某些现行行政条文并加以必要的改动，来处理有关的反对和上诉程序、收税及追税等事宜。

1、报送补足税报税表

范围内MNE集团的各个香港成员实体均须在申报财年最后一日之后的15个月内，以订明的方式和形式就GloBE规则和HKMTT报送单一份补足税报税表。MNE集团的任何成员实体在首个过渡年度的报送期限会延长至18个月。补足税报税表须包括划一的GloBE信息报告表（GIR）内所需的资料。范围内MNE集团的香港成员实体，如其GIR资料报表资料已报送至根据合资格主管当局协议可与香港交换GIR资料报表资料的辖区，则该等实体无须报送GIR资料报表资料。

为了在报送报表方面给予弹性，范围内MNE集团可以指定由一个香港成员实体（下称“指定当地实体”）向税务局报送补足税报税表，从而免除集团旗下所有其他香港成员实体的报送责任。指定当地实体须按年委任，而委任安排会就相关申报财年有效。

2、报送补足税告知

范围内MNE集团的各个香港成员实体须以订明的形式和方式，就其补足税报税表的报送责任报送年度告知（补足税告知）。当MNE集团纳入全球最低税和HKMTT的适用范围，便须藉补足税告知知会税务局，并在符合某些条件的情况下，藉告知指明由哪一个实体和辖区向香港报送GIR资料报表，以及免除哪些当地实体的补足税报税表报送责任。补足税告知须在申报财年最后一日之后的6个月内报送。与报送补足税报税表的安排类似，范围内MNE集团可委任一个指定当地实体负责报送补足税告知，从而免除其他香港成员实体的报送告知责任。

3、补足税评税及缴税告知书

补足税的评税及缴税告知书会根据补足税报税表所申报的资料发出，并不会征收暂缴补足税。补足税的缴纳期限定为报送报税表期限或评税告知书发出日期之后的1个月（两者以较后者为准）。

根据GloBE规则，IIR补足税会向范围内MNE集团的母公司实体征收。就UTPR补足税或HKMTT补足税而言，根据补足税的预设分配机制，各成员实体只须承担各自的补足税份额。为使补足税的缴纳安排更具弹性，集团可指定一个或多于一个付款实体。不过，倘若任何指定付款实体不缴纳应缴的补足税，集团旗下所有香港成员实体将共同及各别负上缴纳集团应缴补足税总额的法律责任。

补足税评税结果的反对期限为评税告知书发出日期后的两个月。

4、不合规的罚则

违反申报要求和征管规定（包括没有报送补足税报税表或补足税告知，以及犯下关乎不正确报税表和告知的过失）会被处以罚则，有关罚则水平与《税务条例》第80、82和82A条有关利得税的现行罚则相若。受聘为报送实体报送补足税报税表或补足税告知的服务提供者，亦须受《税务条例》第80K条现时对服务提供者干犯报送利得税报税表方面的罪行所施加的类似罚则所规管。

5、反避税条文

《税务条例》的一般反避税条文（即第61和61A条）是为了应对现行《税务条例》框架内的避税行为而制定的，不适用于GloBE和HKMTT制度。为维护GloBE和HKMTT制度的完整性和应对在GloBE或HKMTT制度下出现的税务滥用或避税安排，主要目的测试会被引入于该等制度中，并只会根据OECD GloBE规则文件而施行。倘若某人订立某安排，其主要目的是逃避报送报表、缴纳补足税等相关责任，该安排会视为从未订立。

6、对不属香港成员实体的MNE实体的适用

一般而言，税收征管框架亦适用于范围内MNE集团位于香港或在香港营运的其他实体（即合资企业、合资企业子公司和无国别成员实体），一如其适用于香港成员实体。

合资格规则地位

在香港实施的IIR、UTPR、HKMTT及QDMTT安全港所得的结果，必须与《GloBE立法模板》和OECD GloBE规则文件的目标结果一致，使之在OECD的成员同行评审程序中取得相关合资格规则的地位。这程序确保各个辖区以一致的方式适用GloBE规则，从而确保GloBE规则的成效。

思迈特提醒

《条例草案》将于2025年1月8日提交立法会首读。《条例草案》内容非常全面，计划纳入OECD GloBE立法模板综合注释以及第四套征管指南的相关内容，投资香港的MNE集团应引起高度重视：提前做好全球最低税影响评估分析，以确保能够妥善应对可能产生的后果，否则可能会面临严重的后果！

《条例草案》发布后，财经事务及库务局局长许正宇表示：“作为国际金融中心和国际社会负责任的一员，香港一直坚定支持国际社会打击跨境逃税的工作。在更公平的全球税收环境下，香港各项吸引营商及投资的优势将更为突显，包括在『一国两制』下背靠祖国，联通世界、简单透明的税制、成熟的金融市场、独立的司法制度、现代化基建，以及优质人才库等。”

许正宇补充，政府在去年12月至今年3月进行公众咨询。我们欣悉商会、专业团体、税务专业人士、MNE集团等利益攸关方，均普遍支持我们的立法建议。在草拟《条例草案》时，我们亦采纳了他们就HKMTT的设计、实施时间表、税收征管安排和合规事宜等方面所提出的意见。为更有效地协助MNE集团确定他们在实施全球最低税和HKMTT后的纳税义务，税务局已设立专责小组提供技术支援，并会在其网站就常见问题发布指引。