同期资料准备、自查和评估分析要点介绍

又到每年的同期资料准备季，多地税务机关密集发布公告提示企业要严格按照《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第42号）的要求准备2019年度同期资料和国别报告。本期文章就来说一说关于同期资料和国别报告准备中的一些重要的、基础的知识和方法，这些重要知识点可能在正式文件中的表述并不直观，往往较难正确把握，需要进行专门的解释说明。

一、本地文档和主体文档有什么不同？

简单回答：本地文档是站在个别企业角度反映本企业跨境关联交易的文档报告，主体文档是站在集团最终母公司的角度撰写的反映集团整体跨境交易情况的文档报告。视角不同、反映范围不同，是这两类报告的最大区别，通常只有最终母公司制作主体文档，本地企业分别制作各自的本地文档。具体关系可以参考下图所示： 

二、主体文档和国别报告有什么不同？

简单回答：主体文档是站在集团最终母公司的角度撰写的反映集团整体跨境交易情况的文档报告；国别报告也是站在集团最终母公司角度编写的，但它是以固定表格形式进行报告的。视角相同、报告形式不同，是这两类报告的最大区别，通常只有最终母公司是主体文档、国别报告的编制单位。具体关系可以参考下图所示：

三、怎样简单判断是否需要报送同期资料、国别报告？

简要判断是否制作准备本地文档参考下图所示：

简要判断是否制作准备主体文档参考下图所示：

简要判断是否制作准备国别报告参考下图所示：

四、同期资料的分析评估的目标是什么？

确定同期资料分析评估的合理预期目标，设置必要的分析评估标准，能够为后续分析评估工作提供明确指引，能够在实际审核过程中制定具有较强可操作性的分析评估指南，便于企业或税务机关审核人员在同期资料分析评估过程中有章可寻、有的放矢，高质量地完成同期资料分析评估工作。

具体来说，同期资料分析评估的目标是检查企业准备的同期资料在报送形式上是否符合相关税收政策文件的要求，在内容上是否充分披露了企业的关联交易状况，最终需要结合多个资料判断企业是否存在转让定价文档方面的不足，和关联交易安排的不足，或者避税疑点。也就是说，可以把同期资料审核看作特别纳税调整调查的案源，最终要达到的分析评估目标有两个：一是评估转让定价文档情况和报告质量（形式要求）；二是发现关联交易安排方面的实质性问题（实质要求）。

五、同期资料的评估体系是什么？

在确定同期资料的分析评估目标之后，接下来的是围绕该目标建立一个可以具体可执行的分析评估框架，也就是建立一套完整可行的分析评估体系，这一体系包括把同期资料的两大审核目标进行了层层分解，制定出若干具体分析评估方向和标准。这一分析评估体系的整体思路应是囊括形式审核、内容分析、风险排序等内容的体系化分析评估思路。在具体分析评估工作中，可以根据同期资料分析评估体系结合不同企业的特点制定针对具体审核对象的详细审核计划，从发现问题的角度出发，明确分析评估分析的方向，这就是整体分析评估框架的作用。下图具体阐述了同期资料分析评估框架体系的构成情况。

图 同期资料整体评估体系

在条件允许的情况下，可以设计采用标准化的计算机分析系统，通过人机结合的方式逐层筛选，这样的优势在于通过长期积累数据建立分析对比的优势，可以对某些特定指标进行趋势分析。

六、同期资料的审核步骤

有了同期资料的分析评估体系后，需要对该体系中的具体分析评估方向进行细化，建立每分步骤的具体审核方案，这里主要包括形式审核中的六个审核方向（见上图），以及实质风险审核中的财务数据分析、功能风险分析、价值创造分析三个审核方向。

第一步，对同期资料进行形式上的合规性审核。主要审核要点是分析企业报送的同期资料，是否符合基本内容要求。根据国家税务总局公告2016年第42号，同期资料在格式上应包括全球组织架构、集团业务情况、无形资产、财务税务状况、企业概况、关联关系描述、关联交易描述、可比性分析、转让定价方法选择等方面。每个部分的描述，应涵盖公告规定的基本内容，例如，对组织结构的描述，就需要对企业各个职能部门的设置情况进行详细说明，包括该部门负责的产品和服务的范围，有的销售运营部门负责对公司整体销售战略的制定、规划，有的具体产品的营销部门负责具体执行这些整体营销战略目标。这这些部门人员的设置和分工都需要进行详细的介绍；再比如，在财务资料部分，要对于企业主要的产品和服务类型的收入、成本和利润情况进行拆分说明。如果同期资料形式上不能按照规定标准进行说明，有重大缺失，那么无论同期资料描述的结论如何，都不是按照要求准备的同期资料，都需要纳税人重新补充完善。

第二步，对同期资料进行实质风险分析。这一步主要包括三个方面，一是对同期资料中的财务数据进行审核分析；二是对企业功能风险情况进行初步分析评估；三是对企业的经营模式和价值链即价值创造方式进行合理性分析评估。

对同期资料中的财务数据进行分析。这一环节是同期资料分析审核的关键步骤。当企业报送的同期资料在形式上符合国家税务总局公告2016年第42号要求后，就需要对其内容进行深入分析，查找是否存在可疑的避税疑点。首先需要分析的内容是近几年财务数据的变化趋势。根据《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》（国家税务总局公告2017年第6号）第四条，税务机关实施特别纳税调查，应当重点关注具有以下风险特征的企业：（一）关联交易金额较大或者类型较多；（二）存在长期亏损、微利或者跳跃性盈利；（三）与低税国家（地区）关联方发生关联交易。如果通过分析企业历年财务数据显示出具有以上特征，那么就需要进一步关注。这种财务指标分析是可以通过对比财务数据比较直观地发现问题的。

初步分析评估企业功能风险。这属于同期资料分析评估中具有较大难度的审核内容。简单的说，就是分析中国境内的企业是否存在做着高价值的贡献但是仅获得低价值回报的情况。高价值怎么体现？需要用企业所从事的“工作”的内涵来衡量，举例来说，自主研发相对于受托研发来说是价值更高的工作，营销策划相对于简单的分销货物来说是价值更高的工作，等等。如果企业存在国家税务总局公告2017年第6号第四条中描述的，“利润水平与其所承担的功能风险不相匹配，或者分享的收益与分摊的成本不相配比”的情况，那么就可以判断该企业存在功能风险和所获得回报不匹配的避税疑点。这是把分析对象与其他从事同行业同类型工作的可比企业进行对比得出的结论，因此可以称为“横向利润水平定位分析”。

经营模式和价值链分析。报送同期资料的企业通常是整个价值链条中的某个环节，例如，中国境内的生产企业，就是价值链条中负责生产环节的一环，负责研发、营销的企业可能是价值链中的其他环节。对于跨国集团来说，价值链通常非常长，并且分布在不同国家。例如，苹果手机的研发功能放在美国，把生产、分销功能放在中国等国家。如果放在中国的手机生产、分销功能所获得的利润在整体产业链上处于不合理的低位，或者低于同行业利润水平，那么可以初步判断其整体价值链上分配的利润水平不合理，剥夺了中国应获得的市场利润。如果中国市场对这样的产业链的价值有着突出的贡献，例如中国用户数量众多，市场消费能力庞大，在这种情况下中国市场应根据其价值贡献大小参与更多的产业价值链分配，因此可以把这类价值链对比分析称为“纵向利润水平定位分析”。

七、同期资料和国别报告评估分析工作体会

同期资料分析评估方法是一个有章可循、有规律可依的分析评估体系，通过以上介绍的基本方法可以发现相当大一部分企业关联交易和同期资料中存在的特别纳税调整风险。然而，我们也要看到在一些情况下，仅靠同期资料分析是很难掌握某个行业的发展情况和各环节利润水平分配等更深入的情况，例如产品设计或服务使用了无形资产时，就难以仅从同期资料里看出避税疑点。这就需要评估审核人员能够敏锐的发现这些特殊情况下可能存在的避税问题，进行更加具有针对性的分析，这也是同期资料审核工作中的难点问题。针对这个问题的解决办法，最基础最重要的还是在于首先发现问题，如果不能有效发现有关潜在的风险，那么解决问题也就无从谈起。对于发现企业同期资料中可能存在的特别纳税调整风险，本文介绍的分析评估方法体系也许不能直接发现疑点问题，但是大多数情况下对于发现异常状况仍然是有较大把握的，这就需要评估分析人员通过分析观察积累经验，以此增加发现异常状况的可能性。

以上文章节选自《关联交易 同期资料和国别报告准备与审核实务指南》一书，本书自2019年出版以来市场反响热烈，其中相关文件没有更新变化，可以作为转让定价文档准备的常备工具书。