粤港澳大湾区视角下内地与港澳税收协调创新探讨

作者：陈达平 作者单位：腾讯公司财经线PRD团队

  2019年2月18日，《粤港澳大湾区发展规划纲要》（以下简称《规划纲要》）对大湾区发展做出全面规划，大湾区发展掀开崭新一页。粤港澳大湾区建设正风潮涌动。粤港澳大湾区的独特性，除了我们熟知的“一国两制三关税区”之外，还有三个货币区、三个合同区、三个法律区、三个教育区等维度的区别。税收要助力粤港澳大湾区建设、加速推动高质量发展，必须在跨区域政策及服务机制创新方面寻求突破。粤港澳大湾区可以担当税收协调创新的“试验场”。

　　一、粤港澳大湾区税收政策与征管服务现状

　　粤港澳大湾区税收框架，从内容上包括内地与港澳的税收安排、大湾区适用政策以及粤港澳三地的征管服务等领域，下面从多个维度分析和探讨其现状与创新趋势。

　　（一）内地与港澳签订税收安排及议定书的历程回顾

　　2019年7月19日，国家税务总局与香港特别行政区政府财政司在北京签署了《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》第五议定书。这是时隔四年后内地再次与香港签署税收议定书。

　　税收安排的本质是对内地与港澳征税权的分配。由于内地与港澳之间不适用主权国家之间的税收协定，而是通过税收安排，对非居民所得的征税权在居民管辖区与来源管辖区之间进行分配，从而限制了来源管辖区的征税权，能够有效避免双重征税。从最早的2003年算起，内地与港澳的税收安排已历时16年，并因政策变化以及改革的需要多次修订。表1显示了内地与港澳税收安排与议定书的总体情况。

　　内地与香港于2006年签订税收安排，并先后于2008年、2010年、2015年和2019年签订第二、第三、第四和第五议定书，以优化税收安排的细节。而内地与澳门则于更早的2003年即已签订税收安排。考察内地与香港、内地与澳门税收安排的具体内容，两者条款基本一致，只在少部分条款上有个性化区别。例如在劳务所得方面，内地与香港的税收安排只列“第十四条受雇所得”，而与澳门的税收安排则分列“独立个人劳务”与“非独立劳务”。从修订频次看，内地与香港的税收安排明显高于内地与澳门的税收安排。在具体条款中，部分条款如“第十三条财产收益”修订次数达到3次，另有多个条款修订2次以上，反映出政策变化的重点。在因应内地税制改革以及国家发展战略需要而修订的背景上，两者有高度的一致性，例如，随着2008年新企业所得税法颁布，先后修订了两个税收安排的“第二条税种范围”；又如营改增改革影响深远，两个税收安排先后于2015年、2016年对相关条款如“海运、空运和陆运”进行较大程度修订，以保持严谨合规。

　　税收安排的发展历程充分体现了税收服务国家战略发展的意图。内地与香港“第五议定书”的一大亮点是新增了“第十八条（附）教师和研究人员”，规定在满足一定条件的前提下，对于在内地和香港之间进行交流的教师和研究人员给予一定期限的免税待遇，有利于促进内地和香港的人才培训、交流和合作，并进一步推动粤港澳大湾区的发展。这显然是呼应粤港澳大湾区规划关于建设科创走廊、促进人才融通的战略要求，同时亦与粤港澳大湾区个人所得税“港人港税、澳人澳税”的政策相匹配。需要关注的是，香港的教育机构在内地开展合作办学，仍需要注意可能在内地构成常设机构而引起的企业所得税风险。

　　税收安排符合税收多边合作趋势。中国政府代表于2017年6月7日出席了在法国巴黎举行的《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移的多边公约》（以下简称《多边公约》）的联合签字仪式，代表中国内地及香港特别行政区签订了《多边公约》，双方随后发布了各自的立场文书。《多边公约》旨在迅速修订双边税收协定以实施相关的防止税基侵蚀和利润转移（BEPS）行动计划建议。但由于内地与香港税收安排并不是两个主权国家间所签署的，因此没有被纳入《多边公约》所涵盖的税收协定中。因此，内地与香港通过双边协商，在第五议定书中就《多边公约》的部分内容达成的共识修订了税收安排中的相关条款，对反避税要求更趋严格。在两地开展跨境业务的企业和个人应顺应国际税收规则的新变化，更好地应对跨境税收风险，增强税收合规性。

　　（二）粤港澳大湾区税收政策与征管服务协调创新实践

　　1.内地个人所得税政策迈开税收协调创新“一小步”

　　内地与港澳之间个人所得税税制的差异，是多年来阻碍三地人才流动的一堵“墙”，也是受大众关注度最高的问题。随着《规划纲要》的颁布，也为呼应近年来日渐强烈的改革个人所得税制度政策支持大湾区发展的呼声，2019年“两会”后财政部、国家税务总局随即出台《关于粤港澳大湾区个人所得税优惠政策的通知》（财税〔2019〕31号），实现支持粤港澳大湾区战略的税收政策快速落地。广东省、广州市等相继出台执行措施，核心内容是对在粤港澳大湾区工作的境外高端人才和紧缺人才，其在大湾区9个珠三角城市缴纳的个人所得税已缴税额超过其按应纳税所得额的15%计算的税额部分，由当地政府给予财政补贴。个人所得税优惠政策是直接鼓励大湾区人员流动的有效措施，可以说是迈向粤港澳大湾区税收协调的导向性政策，也为2019年8月底出台的上海临港片区特殊支持政策所借鉴。

　　2.内地省级政府重点支持科创建设

　　广东省于2019年7月出台《广东省推进粤港澳大湾区建设三年行动计划（2018-2020年）》，共100条措施，其中2条直接涉及税收政策。如第7条要求创新财税政策支持打造深港科技创新合作区、南沙粤港深度合作区及珠海横琴粤澳合作中医药科技产业园等三大科技创新合作区；第54条明确推动解决个人所得税差额问题。由于地方政府并未被赋予税收政策制定权，以上税收政策须通过国务院及财税主管部门推动出台，才能在粤港澳大湾区真正落地实施。

　　3.内地市级税务部门侧重征管与服务创新

　　粤港澳大湾区内地城市税务部门在税收征管和服务的方面注重创新，在可视化交互、跨境跨区域办税、“指尖服务”和“一次不用跑”等方面各有特色。例如：国家税务总局深圳市税务局服务港企“123”模式；广州市税务局12条措施助力粤港澳大湾区建设、10条措施优化科技创新环境；横琴新区税务局借助V-Tax远程可视自助办税系统实现全业务可视化办理；佛山试点“国际汇税通”系统，与外汇部门联合开发集成企业、税务、外汇、银行四方数据，只需填写备案表即可智能化完成对外付汇和纳税申报，提升对外付汇办理速度。

　　4.港澳地区税收政策及征管服务稳定性高

　　在港澳地区，由于对经济实行积极的不干预政策，其税收政策以及征管服务基本稳定。2019年4月，香港特区政府财经事务及库务局在立法会报告财经事务开支预算及工作，重点提及把握粤港澳大湾区建设机遇，发展离岸人民币业务及加强与内地金融合作，包括推动大湾区电子支付系统互联互通、鼓励港人开设内地个人银行户口，以及所有向公众发售的基金均可享有利得税豁免、为海事保险及承保专项风险业务提供50%的利得税税率减免等；另外，香港海运港口局亦正积极研究税收措施，以吸引船舶融资公司进驻香港，促进高增值海运服务的发展。澳门方面，粤澳合作中医药科技产业园（横琴）成为粤澳合作框架下首个合作项目，横琴税务部门推行减税降费“同享计划”，使入驻园区的澳门企业与内地企业享受同样的减税降费优惠。

　　二、粤港澳大湾区税收政策与征管服务融合存在的问题

　　政策突破是《规划纲要》实施的重要支撑，政策突破和机制创新也是推动粤港澳大湾区建设的关键。如上梳理，围绕粤港澳大湾区建设的税收政策、机制创新层出不穷，尤其在内地更是频繁、多层次地推陈出新。但深入分析，在粤港澳大湾区税收协调方面，仍存在一些问题：

　　（一）缺少双向突破

　　在内地与港澳地区的相互关系中，循上分析，多见内地部门对港澳纳税人“量身定制”税收服务，少见港澳税务部门对内地纳税人的创新服务。因此，跨区域、双向的税务经验互鉴仍需发力。如粤港澳三地的交流多以税收征管研讨会、大学生税收辩论赛等行业交流会议为主，三地税务部门的直接沟通交流相对较少。

　　（二）缺少多维突破

　　由于粤港澳三地在税制结构和所得税、关税等代表性税种的设置方面存在显著差异，其税收政策、税务措施的取向又与当地的发展要求密切相关。从各自的税收实践可以发现，三地的税收政策、措施有需求重合的领域，如个人所得税优惠，但更多体现出内地与港澳在诉求和政策方向上存在着明显的差异化，例如内地在税收征管与服务领域的创新举措甚多，在政策调整方面缺乏地方决策空间，但港澳地区则较注重于具体税收政策调整，在征管与服务方面相对稳定，税收创新重点的差异化，使得三地要更多的互动才能在更多维度的税收对接突破上产生共振。

　　（三）缺少引导突破

　　《规划纲要》对粤港澳各城市定位不同，但各城市之间的竞争不可避免。内地的税收政策以顶层设计为主，省以下的创新多以征管、服务创新为主，对税制设计、定向政策等关键领域突破仍比较少。例如，过去20年粤港澳地区成为全世界物流进出量最大的地区，未来在粤港澳大湾区内更深度的消费型流通（如文体交流）、更多的质量型流通（如跨境电商）、各具特色的供应链衔接等需要力度更大的税制和政策突破。又如目前，虽然个人所得税政策减轻了港澳人才税收负担，一定程度上降低了“个税墙”的阻碍，但个人所得税补贴“先征后补”“一年一办”的模式，以及人才认定门槛高、涉及部门多、申请程序繁琐、申请及受理时间跨度等问题仍广受关注，同时个人所得税补贴也属于短期政策，并非长期有效的制度设计；因此个人所得税制度的适配性改革仍需进一步深化。

　　三、以税收协调为核心推动粤港澳大湾区税收创新的建议

　　应该承认，粤港澳大湾区不在同一个制度空间里，不可能完全消除制度性差异，也不可能实现经济发展要素完全无摩擦的流动。笔者希冀能在重构内地与港澳协作互动关系的战略构想中，通过税收协调，服务于粤港澳大湾区发展，并为未来的税制改革和征管服务创新探索铺路。基于此，对以税收协调为核心推动粤港澳大湾区税收创新提出三点建议。

　　（一）税收对接机制从偶发化向常态化升级

　　前文提到的粤港澳大湾区的独特性，在于大湾区的“区”不是行政区的“区”，因而在三地合作需求日益迫切的形势下，建立常态化税收对接机制、增强沟通的便利性尤其重要。一是加强粤港澳大湾区内地城市间的税收沟通与联系，以前海、南沙、横琴自贸区为平台，在政策、征管、风控、服务等方面，加强跨区域的税收经验互鉴，通过协商保持内地的优惠条件均等化，消除征管和服务差异，以政策融合和规范服务促进粤港澳大湾区营商环境优化。二是加强内地与港澳之间官方与民间并行的“双轨”对接。除了继续保持和加强行业性交流之外，更要加强内地与港澳之间税务部门的互动与沟通。如香港特区政府在2018年施政报告中指出，将组建由行政长官亲任主席的“粤港澳大湾区建设督导委员会”，同时在政制及内地事务局设立“粤港澳大湾区发展办公室”，广东省税务部门设有“粤港澳大湾区建设工作领导小组”及其办公室。粤港澳大湾区治理中涉及的具体税务问题，有些可以在粤港、粤澳合作联席会议机制下，通过三地税务部门的主动对接、对等协商，寻求共同利益契合点，探索合法合规的特殊措施与灵活解决方案，提高跨境协作效率。

　　（二）税收征管服务“从点到面”突破升级

　　粤港澳大湾区内地市级税务部门的税收征管和服务创新百花齐放，可以概括为压缩办税时间、优化办税流程、规范税收执法等方面，但也存在个性化与分散性的问题，在某地可以享受的服务措施在另一个城市可能无法享受。因此建议：一是加强征管服务创新的统筹规划，既允许各地税务部门具有一定的创新空间，但对于一些具有推广价值的创新服务举措可以尽快在粤港澳大湾区内复制普及，消除征管服务差异化。二是借助互联网技术进一步提升税务部门政务能力。粤港澳大湾区拥有强大的互联网资源，可以充分借力。例如依托数字广东建设的“粤省事”——“互联网+数字政府”小程序，开设了“粤港澳大湾区服务专区”，目前已接入出入境、婚姻、税务、港澳直通车等15大类民生业务，实现粤港澳大湾区内港澳居民和外籍人士便捷服务“指尖办理”，但在此平台上还只能处理少量简单的税收业务，如个人税务查询、电子税票开具等，建议结合税收行业的专业性，建设全省统一的移动办税平台或在现有小程序中嵌入更多的税收业务模块，实现税收服务数字化升级，进一步提升税收服务湾区能力。

　　（三）税收政策改革从保障性向引导性升级

　　一是加强科创引导性政策突破。粤港澳大湾区要建设成世界级的大湾区，需要找到一个发挥支点作用的领域，起到引领、撬动大湾区全局建设的作用。在《规划纲要》中，这个支点就是建设科技湾区。科技湾区需要包括税收政策在内的针对性政策体系来引导发展、保驾护航，但从现阶段梳理的科创领域税收政策看，仍是以传统思维下普遍适用的优惠性政策为主，如高新技术企业、技术先进型服务企业、集成电路和软件企业等对应的税收优惠政策，科技企业孵化器、促进科技成果转化的税收优惠政策，技术开发/转让税收优惠政策，以及研发费用加计扣除、固定资产加速折旧等，此外还有部分自贸区（如前海、横琴）的税收优惠政策。建议加强粤港澳大湾区的科创合作，积极争取国家授权广东在与港澳科技合作发展方面先行先试，如在已有良好合作基础的港深创新及科技园探索如何在合法框架下扩展税收政策的制定权和主导权，磨合出两种体制合作发展的新模式，打造科技湾区示范区、先行区，试验成熟再向大湾区推广，助力打造具有全球影响力的科技创新中心。二是加强个人所得税制度创新探索。科创的关键在人才，创新驱动的本质是人才驱动。虽然个人所得税制度已数次修订，并已在粤港澳大湾区实施了个人所得税补贴，但从长远计，建议一方面尝试将地方享有的部分个人所得税收入通过人大立法授权由地方决策进行人才激励；另一方面探索改进个人所得税收入结构中对劳动重税、对财产和资本轻税的制度设计，发挥其引导鼓励创新驱动的作用。同时对个人所得税补贴优惠，探索简化申请程序，合理扩大人才范围和受惠面，使政策更接地气，有效促进人才流通，支持科创发展。

　　粤港澳大湾区税收协调任重而道远，并且没有可资借鉴的经验，但也因此具有较大的创新空间。内地与港澳对接机制常态化的互动互鉴、征管服务消除差异化提升服务能力、更多的政策引导，从而进一步深化税收融合创新，突破三地合作的障碍，对推动粤港澳大湾区一体化发展，同时促进国家税制改革探索，具有重要和长远的意义。