最终税收居民身份如何判定

作者：王开智 吴文斌  作者单位：国家税务总局菏泽市牡丹区税务局

企业在某国的税收居民身份，与该国税收管辖权的行使、企业承担的纳税义务和享受的权益密切相关。实务中，从事跨境交易的企业时常因相关国家税务机关执行的税收居民判定标准不同，而被两个或者两个以上国家（地区）同时判定为税收居民，进而面临双重纳税的情况。如何确定其最终税收居民身份，是企业十分关心的问题。

目前，我国的税收居民身份判定依据主要有两种，一种是一般情况下根据企业所得税法和与相关国家的税收协定规则进行判断，另一种是根据《国家税务总局关于〈内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排〉第五议定书生效的公告》（国家税务总局公告2019年第51号，以下简称“第五议定书”）的规则进行判断。

一般情形下最终税收居民身份的判定

在税收居民身份判断标准上，我国采用注册地标准和实际管理机构所在地标准。根据企业所得税法的规定，如果纳税人的注册地或实际管理机构所在地位于中国境内，则可被认定为中国税收居民，享受居民国税收优惠政策和相关的税收协定待遇。对于具有双重税收居民身份的企业，需要根据我国与相关国家间的税收协定来判断其最终税收居民身份。

举例来说，2018年某私募基金企业H公司在新加坡注册成立，并在中国上海设立实际管理机构，H公司具有中国和新加坡双重税收居民身份。根据中国与新加坡的税收协定，按照实际管理机构所在地标准判定，H公司的最终税收居民身份应为中国税收居民，其来源于中国境内、境外的收入需要在中国缴纳企业所得税，同时可以享受中国的税收优惠政策。

对于跨国企业来说，明确自身最终税收居民身份，能够帮助其清晰判定纳税义务、确定其可以享受的税收优惠政策和税收协定待遇。实务中，因企业税收居民身份不确定而产生税务争议的情况时有发生。建议企业在发生跨境业务时，及时了解东道国税收政策及相关税收协定，准确判定最终税收居民身份，合规履行纳税义务。如果企业在判定税收居民身份过程中存在问题，要及时同主管税务机关沟通，减少税务争议，降低税务风险。

仍以H公司为例，假设H公司于2020年初收到其100%持股的中国居民企业M公司分派的2019年股息。根据企业所得税法规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免征企业所得税，H公司取得的股息收入无须缴纳企业所得税。但是，如果H公司的实际管理机构和注册地均在新加坡，则H公司应属于新加坡税收居民，M公司向H公司支付的股息不能享受我国企业所得税的优惠政策，需要按照相关规定缴纳预提所得税。

第五议定书下最终税收居民身份的判定

近年来，随着经济全球化程度的进一步加深，跨国企业存在双重税收居民身份的情况愈发多见，为更加明确各国税权的划分，经济合作与发展组织（OECD）不断调整税收居民身份判定规则。在此背景下，第五议定书参照了2017年版OECD税收协定范本和BEPS多边公约，修改了双重居民实体的加比规则。

根据第五议定书，在确定企业税收居民身份时，双方主管当局应在考虑其实际管理机构所在地、其注册地或成立地以及其他相关因素的基础上，尽力通过协商确定其在适用内地与相关税收安排时，应认为是哪一方的居民。也就是说，如果企业同时具有中国内地和中国香港的双重税收居民身份，不再仅根据其注册地、实际管理机构等因素判断其最终税收居民身份，而是需要综合考虑、分析其他相关因素，经中国内地和中国香港的税务机关协商后确定。

需要提醒的是，企业只有在中国内地和中国香港税务机关对其税收居民身份达成一致意见，或是就其享受税收安排待遇和方式达成一致意见的情况下，才能享受税收安排提供的税收优惠或减免政策。否则，企业无法享受税收安排待遇。

比如，具有中国内地和中国香港双重税收居民身份的A公司，于2020年5月收到持有其100%股权的中国居民企业B公司分派的2019年度股息，如果经中国内地和中国香港税务机关协商，确定A公司为中国内地税收居民，则A公司取得的股息无须缴纳企业所得税；如果确定其为中国香港税收居民且符合“受益所有人”条件，则A公司可按照税收安排规定，以5%的税率在中国内地缴纳预提所得税；如果双方税务机关尚未就A公司税收居民身份达成一致意见，该股息需要按10%税率在中国内地缴纳预提所得税。在明确其税收居民身份且符合“受益所有人”条件后，企业可申请退还多缴税款。