RCEP税收条款的主要内容与特点
日期：2020年12月09日 作者：许云程 作者单位：国家税务总局国际税务司
本文梳理《区域全面经济伙伴关系协定》与税收有关条款的具体内容，分析其在推动对外贸易、投资方面的制度红利。
《区域全面经济伙伴关系协定》（Regional Comprehensive Economic Partnership，RCEP）历经8年谈判，最终于2020年11月15日第四次领导人会议上签署，标志着世界上涵盖人口最多、成员构成最多元、发展最具活力的自由贸易区达成。
RCEP成员国包括东盟10国、中国、日本、韩国、澳大利亚和新西兰共15方，覆盖全球约30%的经济体量、贸易总额以及30%的人口。同时，RCEP所涵盖地区是全球经济发展最快、最具潜力的区域，过去5年RCEP区域年均国内生产总值（GDP）增速5.2%。在新冠肺炎疫情持续肆虐、全球经济衰退的背景下，RCEP体现了亚太地区国家维护多边主义和自由贸易的共同意愿，将有力带动全球经济复苏。根据彼得森国际经济研究所的测算，至2030年，RCEP将带动全球GDP年均增加1860亿美元。
为更好地释放RCEP在推动对外贸易、投资方面的制度红利，更好地服务“走出去”纳税人，有必要梳理协定的主要内容，特别是与税收有关条款的具体内容，以全面把握RCEP的基本框架和主要特点。根据商务部公开发布的RCEP协定全文，RCEP包括20个章节和4个市场准入承诺表（关税减让、服务开放承诺等），主要明确了货物贸易、服务贸易、投资、电子商务等不同领域的具体规则和开放水平。RCEP与税收有关的条款主要回答的基本问题是，各缔约方的税收政策、管理制度与RCEP规则体系是何种关系。该内容集中体现在第17章一般例外章节中第14条这一单独的税收条款中，同时涉及RCEP第10章投资章节有关条款。RCEP税收条款是各方共商共建共享的成果，具体有如下特点：
概念界定明晰。RCEP首先明确了税收和税收措施不包括任何进口税或关税。这主要是考虑关税等进口税在自由贸易协定中通常作为单独事项，有独立的承诺减让表，因此排除在一般性税收或税收措施的范围外。同时，研究RCEP的涉税内容，自然会涉及税收协定，对此RCEP明确税收协定是指为避免双重征税的协定，或者其他国际税收协定或安排，是涵盖双边、多边税收协定的全口径概念。此外，RCEP第一章明确，措施一词涵盖一缔约方采取的任何措施，包括法律、法规、规定、程序、决定、行政行为或任何其他形式。
权利义务限定。把握 RCEP税收条款，最为核心的是要理解RCEP文本规则对税收措施授予权利或者施加义务的范围。首先是一般例外原则，即税收措施一般不受RCEP具体规则的约束，这也遵循了自由贸易协定税收条款的缔约实践。其次，在一般例外的基本原则下，明确税收措施受约束特别是受RCEP特定条款约束的限定范围。具体而言，包括世界贸易组织（WTO）货物、服务贸易等方面的基本规则，如国民待遇、最惠国待遇等原则，也涵盖服务贸易总协议（GATS）第14条d款所明确的针对国民待遇的税收例外情形。就RCEP规则，明确税收措施应受第10章投资章节第9条转移条款约束。转移条款的核心要求是每一缔约方应当允许所有与涵盖投资有关的款项（如资本、利润、股息、特许权使用费等）转移自由且无迟延地进出其境内。同时，转移条款明确以公正、非歧视和善意为原则，旨在确保公平或有效征收或收取税款的税收措施（包括根据居住地或公司所在地对人进行区分的任何税收措施）可以例外。
税收协定优先。回答RCEP规则与税收措施的关系问题，必然会涉及同为国际法范畴的税收协定与RCEP的关系。对此，RCEP明确其任何规定不得影响任何缔约方在任何税收协定项下的权利和义务，如果RCEP与任何此类税收协定之间在与税收措施相关的方面存在不一致，以后者为准。简言之，即税收协定优先原则。这一原则遵循了自由贸易协定的缔约实践，充分考虑税收措施的专业特点，肯定了税收协定在实体权利和义务方面的优先性，以及税收当局在涉及RCEP相关税收措施方面的主导性。
规则解释准确。RCEP税收条款对于特定规则及例外情形的解释准确到位，可以有效提升规则施行的确定性。如在处理RCEP最惠国待遇规则与税收协定下不同缔约方可能的差别化待遇时，明确RCEP的任何规定不得迫使一缔约方，将其受约束的现行或未来的税收协定中产生的任何待遇、优惠或者特权给予任何其他缔约方。
发展理念彰显。RCEP各成员国经济发展阶段不同，社会治理水平不均，在这一背景下，税收条款的规则水平照顾了各成员国的差异性，充分体现了发展的理念。总体上，RCEP税收条款遵循了WTO规则，明确了税收协定的优先性，在转移条款等限定的权利义务下保留了各缔约方税收政策和征管的空间。展望未来，RCEP税收条款也明确了后续发展方向，如就税收措施是否受第10章第13条征收条款（缔约方不得对其他缔约方的投资进行直接征收或国有化，或通过与之等效的措施进行征收或国有化）约束，可留待RCEP生效之日后的两年内由各方进行讨论，这也展现了RCEP这一凝结多方共识的全球最大自由贸易区持续发展、不断进步的前景。
