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转让定价税制的发展取向

文章作者:薛海骏 郑晓艳   文章来源:江苏国税网    时间:2012-5-10 21:41:00   字体大小:     

随着我国加入WTO以及全球经济一体化的趋势不断发展,我国外商投资的规模不断扩大。然而,很多外商投资企业不仅经常出现账面亏损,并且亏损的比例呈现长期居高不下的趋势。其最主要原因是通过转让定价的方式人为地将利润转移至国外,以实现其全球利益最大化。2009年,中国税务机关对179家企业开展转让定价调查,调查结案167例,应纳税所得额调增人民币160.9亿元,纳税调整人民币20.9亿元,同比增长69%。 2009年金额最大的个案纳税调整为人民币4.61亿,约折合6,760万美元。可见,转让定价行为严重侵蚀了我国的税基,造成我国税源的大量流失,损害了我国的税收利益。可见,深入剖析转让定价的税收制度,研究规制转让定价行为的法律规范成为新时期反避税工作的一项重要议题。

一、转让定价的概述

最初,转让定价(transfer pricing)是一个中性概念,仅仅是从商务的角度出发的一种制度安排,目的并非转移利润以求避税。然而在各国的税收实践中,这一词汇逐渐偏离中性而带有贬义,用于说明跨国企业把一个联属成员企业的所得转移给另一个成员的价格决策,具体是指关联企业之间对于有形资产的购销、转让和使用、劳务提供、无形资产转让和使用、资金融通等各种业务往来的定价。

转让定价不利于企业之间的公平竞争,严重违背了税负公平原则,造成了企业之间的税收负担不均衡,势必大量减少东道国的税源,侵蚀东道国的税基,损害东道国的财政利益和税收主权。因此,我们必须不断探索规制转让定价行为的有效方法、措施才能维护我国税收主权利益,保障我国经济的持续发展,更好的参与和推动国际经济交往。

二、我国转让定价机制的新趋势

加入WTO之后,我国的市场逐步对全球开放,世界经济总体格局对我国经济发展的影响日益加深。波及全球的金融危机对我国的经济发展也造成了深远的影响,众多在华的外资企业为了尽快从金融危机中恢复过来,大量利用转让定价进行避税。转让定价避税颇有蔓延之势,并呈现出一些新的特点。主要表现在以下几个方面:

(一)利用转让定价避税的范围不断扩大

早期的转让定价避税主要存在于传统制造业领域。随着我国外资领域的不断放开,大量外国资本进入我国的商业零售业、服务业、金融业等。我国是世界制造业大国,但是在服务业、金融业等领域的发展相对滞后,而大量的外资涌入在激活我国经济的同时,也给我国的税务部门的监管带来了很大的挑战。监管的缺失使得发达国家的跨国巨头将转让定价的触角伸向了我国的服务业、金融业、电子商务领域等等,给我国带来很大的税收风险。

(二)利用转让定价避税的方法更加直接

关联关系是转让定价的前提,一些外资企业发现刻意隐瞒关联关系是最直接、有效的避税方法,交叉持股、隐名合伙等措施将公司间的关系变得更加错综复杂,加上我国没有建立“资本弱化税制”,外资企业往往结合资本弱化的手段隐瞒企业间的关联关系,使得关联关系的认定障碍重重,这从根本上给转让定价行为的规制设置了重重障碍。

(三)利用转让定价避税的载体更加多样

随着电子商务的发展以及国际税收协定对关联企业、常设机构等概念上存在一定的分歧,跨国公司利用电子商务更容易隐瞒他们的关联关系,转让定价的操作变得更加简便易行;无形资产的价值评定缺乏可比性,缺乏统一的标准,外资企业往往利用无形资产通过对专利、专有技术、商标等无形资产的特许权使用费采取不按常规价格作价或不收报酬的方法,实现转让定价调节利润,达到税收负担最小化的目的;在资金融通业务中,外资企业大量运用复杂的金融工具通过变动贷款利息的方式实现转让定价。总而言之,转让定价不再单纯以货物销售为载体,一些新型的载体越来越多的参与到转让定价避税的队伍中来。

三、我国转让定价税制的基本架构

过去几年中,世界发生了很大变化,金融危机迫使很多跨国公司将税收转移到低税率地区,转让定价的手段被大量运用。在此背景之下,研究我国相关税制以应对大量的转让定价行为已经迫在眉睫。

我国对转让定价的认识较晚,相关的税收制度也比较落后。最早的法规是1991年颁布的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第13条赋予了税务机关对转让定价的行为进行合理调整的权力;1992年《中华人民共和国税收征收管理法》(国税发[1992]237号),再次明确了税务机关转让定价调整的权限。1998年《关联企业间业务往来税务管理规程》(国税发[1998]59号),首次对转让定价税制进行了规范化、程序化的阐述;2004年《关联企业间业务往来预约定价实施规则(试行)》(国税发[2004]118号),规范了关联企业间业务往来预约定价的税收管理程序;2008年《企业所得税法》及其实施条例在第六章“特别纳税调整”中首次从实体法的角度规定了内容丰富的反避税条款,引入了成本分摊协议、资本弱化、受控外国企业、一般反避税规则以及针对避税调整补税加收利息等全新内容,为转让定价行为的规范提供了明确的法律依据。然而,上述法律规范对转让定价的界定、标准、程序、纳税调整的具体方法及处罚措施等细节没有作具体的规定。

2009年《特别纳税调整实施办法(试行)》(国税发[2009]2号文)的出台弥补了这些缺陷,对上述法律规范进行了相应的修改、补充和完善,再次明确独立交易原则的指导作用,扩大转让定价纳税调整的范围,系统描述五项可比性分析因素,指出应合理调整可比性分析因素的差异,强调应当选择最优的转让定价调整方法。该文件进一步完善了我国针对转让定价的反避税过则,收到了良好的效果。根据国家税务总局通报,2010年反避税工作对税收增收的贡献合计102.72亿元,通过对外磋商为纳税人消除国际双重征税负担50.29亿元;通过关联申报审核、同期资料抽查和对已调查户的跟踪管理等手段,促使324家企业改变了定价或税收筹划模式,自行调增应纳税所得额342.61 亿元,税款增加71.68亿。

尽管国税发[2009]2号文在转让定价税制上的突破取得了较好的成效,针对我国的市场环境及其他先进国家的立法状况,我们仍有很多的不足,主要表现在:

(一)关联关系的认定标准不明确

对于关联关系的认定是规制转让定价避税方式的前提,也是关键的一个环节。我国的转让定价税制中对关联关系的认定是以资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系为主,主要是从股份、借贷资金、高级管理人员的配置、生产经营环节等方面来判定的。然而,以上规定不甚明确,过于僵硬、刻板,在实务中缺乏可操作性。

(二)过于偏重事后调整的方式

一直以来,转让定价税制中倾向于采取事后调整方式,征管成本极高。与此同时,我国的预约定价制度针对的申请主体比较狭隘,对参与方没有做出详尽的规定,对双边或多边协议的规定过于粗略,同时协议的有效期较短没有充分考虑到效益原则,在实践操作中的效果并不明显。

(三)对转让定价避税处罚缺位

对纳税人采用转让定价方式进行避税的,有些国家既进行纳税调整,又进行处罚。如OECD 规定罚款额为转让定价调整额的10%~200%;美国《国内收入法典》对转让定价有专项罚则,最高可处应补缴税额的40%。有些国家是纳税调整、加收利息(滞纳金)、处罚三者并重。如日本规定处以转让定价调整税额10%~40% 的罚款并加征每年14.6% 的违规税。从我国的规定来看,税务部门对转让定价避税的行为只能进行税额调整,不能处以罚款,在执行过程中尚频繁出现政策落实不到位的问题,转让定价避税的处罚缺位是导致转让定价避税盛行的原因之一。   

(四)有效的信息共享与交换制度尚未形成

要防范企业通过转让定价方式避税,关键是要掌握国际市场上各种原料和产品的价格。目前,发达国家通过签订税收协定、加强税收情报交换等方式开展了广泛而深入的合作。我国目前的税收情报交换效率不高,税务部门资料来源渠道较少,而且国内海关、商检、工商、外汇等部门及各地区税务部门间的可比信息还不能共享,没有形成反避税工作的合力,给转让定价的避税带来了一定的空间。

四、完善我国转让定价税制的对策和建议

改革开放30年多年来,到我国进行投资的世界知名企业日益增多,投资和生产规模不断扩大,截至2011年3月,全国累计批准设立外商投资企业716578家,累计使用外资的金额为10815.17亿美元。但很多外商投资企业通过内部转让定价的方式人为的将大量利润转移至国外,干扰了正常的贸易秩序,严重损害了我国的国家利益。我们必须深入研究规制转让定价的有效手段,提高我国反避税的水平,为我国经济的繁荣发展提供良好的法律保障。

(一)细化关联关系的认定标准

关于关联关系的认定标准,目前大多数国家均借鉴美国税法的规定,即:任何两个或两个以上的经营实体,只要“受控制于”同一利益主体,即被视为有关联关系。这种控制不论形式上是直接的或间接的、法定的或非法定的,也不论是已实施的或未实施的,只要经济利益按照有关利益主体的意图发生实质性的转移即可推定控制行为的实施,这是“实质重于形式”原则在转让定价领域的运用。鉴于我国目前的征管水平,对于关联关系的认定应以“形式标准为主,实质原则为辅”的标准设置。如此,既简便易行又不失公允,较好的兼顾了效率与公平。

(二)重视预约定价制度的运用

预约定价安排有利于减少转让定价事后调整的不准确和不确定性,减少征纳纷争,提高工作效率和降低成本,是遏制国际避税的最有效的武器之一。应当在立法层面应当细化双边及多边协议,同时引导企业申请签订预约定价安排,将中小企业纳入申请范围,引入专家论证、中介参与的多方机制,简化相关的申请程序,适当延长有效期限,提高企业申请及实施预约定价安排的积极性,扩展预约定价的适用范围。

(三)填补转让定价避税罚则的法律空白

相较于其他国家,我国并没有真正的针对转让定价避税行为的处罚措施,这对于有效遏制让定价避税行为,提高企业的纳税遵从度大打折扣。建议填补这一立法空白,从法律责任的设置上明确转让定价的法律责任和惩罚措施,明确从事关联交易的相关纳税人保管和提供相关信息和凭证的法律义务和责任,对不提供必要交易资料的行为加大处罚力度,建立、完善转让定价处理的救济途径,保证已有禁止性规定的有效遵从,保障纳税人的合法权利。

(四)建立和完善信息共享与交换

当今时代是一个信息爆炸的时代。税收信息情报的掌握是税收征管的重要途径之一。税务机关应通过多种渠道收集资料,通过日常征管信息的采集录入,驻外机构、人员对国际市场商品价格、成本、行业利润、贷款利率等涉税信息广泛收集,建立应对转让定价避税的动态信息,同时完善与海关、商务、财政、银行等部门的信息交换机制,加强与其他国家的日常情报交换和专门情报交换,实现反避税的信息共享库。

(作者单位:海安县国税局)

 

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